do góry
Pobieranie danych...

Wideoakademia Sektor Publiczny

drukuj pomniejsz czcionkę pomniejsz czcionkę powiększ czcionkę

Monitor Księgowego 1/2018, data dodania: 02.01.2018

Artykuł aktualny na dzień 19-02-2018

Plusy i minusy zmian w podatkach w 2018 r.

Z początkiem roku ustawodawca wprowadził zmiany do naszego systemu podatkowego. W publikacji przedstawiamy przegląd wybranych zmian w przepisach podatkowych wraz z oceną nowych regulacji.

Zmiany w katalogu przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym uzyskiwanych na terytorium Polski przez nierezydentów

Z początkiem 2017 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych poszerzono katalog przychodów (dochodów), które są uznawane za uzyskane na terytorium Polski przed podatników niebędących polskimi rezydentami. Wśród nich wymieniono przychody uzyskiwane ze zbycia udziałów (akcji) w spółkach kapitałowych, ogółu praw i obowiązków w spółkach osobowych, tytułów uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych albo instytucjach wspólnego inwestowania, jeśli przynajmniej połowę aktywów tych podmiotów stanowią nieruchomości. Zmiana, która weszła w życie od początku 2018 r., polega na objęciu opodatkowaniem również przychodów uzyskanych z umorzenia udziałów (akcji), a także zmniejszenia ich wartości w tych spółkach kapitałowych, wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej, a także z tytułu jej likwidacji. Dla określenia przychodów powstałych na skutek zaistnienia tych zdarzeń ustawodawca posłużył się ogólnym pojęciem "należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa".

Udział nieruchomości w aktywach ustala się co do zasady na koniec miesiąca poprzedzającego miesiąc uzyskania przychodu. Jednakże w związku z nowelizacją, która weszła w życie w 2018 r., spółki giełdowe mogą określać udział procentowy w oparciu raport giełdowy za kwartał poprzedzający kwartał, w którym powstał przychód.

(-) Komentarz

Dokonana zmiana ma na celu uszczelnienie opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu udziału zagranicznych rezydentów w spółkach nieruchomościowych. Zmiana jest dla nich niekorzystna. W przypadku gdy będą chcieli wycofać swoje środki zainwestowane w spółki nieruchomościowe w inny sposób niż sprzedaż udziałów lub akcji, to zostaną obciążeni podatkiem dochodowym.

Podstawa prawna:

  • art. 3 ust. 2b pkt 6, ust. 2c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2203

  • art. 3 ust. 3 pkt 4, ust. 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2201

Nowe wzory oświadczeń i zawiadomień w podatku dochodowym od osób fizycznych

a. Opodatkowanie przychodów z najmu uzyskiwanych wspólnie przez małżonków

Małżonkowie, którzy osiągają przychody z najmu składnika majątkowego będącego ich wspólną własnością, muszą co do zasady rozliczać się z nich odrębnie. Jeśli jednak złożą stosowne oświadczenie, to cały uzyskany przychód będzie rozliczał jeden z małżonków. Dotychczas nie było urzędowego formularza takiego oświadczenia. W praktyce funkcjonowały wzory określane przez urzędy skarbowe bądź podatnicy sami określali treść oświadczeń. Z początkiem 2018 r. Minister Finansów zyskał możliwość do określenia w drodze rozporządzenia wzoru takiego oświadczenia. Skorzystanie z niego przez małżonków jest dobrowolne. Minister Finansów zyskał również możliwość określenia urzędowego wzoru zawiadomienia o rezygnacji z rozliczenia przychodów przez jednego z małżonków. Skorzystanie z urzędowego wzoru tego zawiadomienia jest również dobrowolne.

b. Wybór oraz rezygnacja z opodatkowania podatkiem liniowym

Z liniowej formy opodatkowania mogą korzystać przedsiębiorcy oraz rolnicy prowadzący działy specjalne produkcji rolnej. Od początku 2018 r. mają możliwość składania oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania przy zastosowaniu wzoru, do którego określenia upoważniono Ministra Finansów. To samo dotyczy zawiadomień o rezygnacji z podatku liniowego. W sytuacji, gdy oświadczenie bądź zawiadomienie nie będzie składane bezpośrednio przez przedsiębiorcę do urzędu skarbowego, ale za pośrednictwem Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, zastosowanie tych wzorów będzie obligatoryjne.

(+) Komentarz

Zmiana jest korzystna dla podatników. Stworzenie urzędowych wzorów ww. oświadczeń i zawiadomień pozwoli na ich składanie drogą elektroniczną. Ta forma jest wygodniejsza i pozwala na oszczędzenie czasu.

Podstawa prawna:

  • art. 8 ust. 7, art. 9a ust. 8 i ust. 9, art. 45b pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2203

Źródło przychodów z realizacji praw z papierów wartościowych

Do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono zasadę, że w przypadku nieodpłatnego otrzymania praw pochodnych w rozumieniu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi przychody powstałe z ich realizacji są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego nastąpiło ich darmowe otrzymanie. To oznacza, że przychody z realizacji nieodpłatnie otrzymanych praw pochodnych nie będą zaliczane do źródła przychodów, jakim są kapitały pieniężne. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy realizacja praw pochodnych następuje w ramach programu motywacyjnego tworzonego przez spółkę akcyjną kierowanego do jej pracowników, a także osób związanych z nią stosunkiem określonym w art. 13 updof. Jak stanowi obowiązujący od tego roku art. 24 ust. 11a updof, uzyskany przychód będzie przychodem z kapitałów pieniężnych.

(+) Komentarz

Pozytywnym aspektem wprowadzonej zmiany jest rozwianie wątpliwości podatników co do źródła, do jakiego należy klasyfikować przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie. Wcześniej podatnicy nie mieli pewności, do jakiego źródła powinni zaliczyć uzyskane przychody, tzn. czy do przychodów z kapitałów pieniężnych tak jak przy zwykłej sprzedaży papierów wartościowych, czy też do źródła przychodów, w związku, z którym otrzymali instrumenty pochodne. W uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej nie wskazano, dlaczego zdecydowano się wyłączyć tego rodzaju przychody z kapitałów pieniężnych. Jednakże wydaje się, iż projektodawca odwołał się do reguły wynikającej z przepisów updof, że przychód zalicza się do tego źródła przychodów, z którym jest silniej związany. Tak jak np. przychody z najmu składników majątkowych należących do przedsiębiorcy są przychodami z działalności gospodarczej.

Podstawa prawna:

  • art. 10 ust. 4 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2203

Zmiana zakresu zwolnienia od PIT wygranych w grach hazardowych

Z dniem 1 kwietnia 2017 r. znowelizowano przepisy ustawy o grach hazardowych, gdzie wprowadzono nowy rodzaj gry w karty, tj. poker, oraz ustanowiono monopol państwa w zakresie prowadzenia gier na automatach poza kasynami. W związku z tym, że nie dokonano jednoczesnych zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zwolnień, to zwolnieniem od PIT nie były objęte wygrane na automatach prowadzonych przez spółkę państwową Totalizator Sportowy Sp. z o.o. oraz w turniejach pokera. Ze zwolnienia w całości korzystały natomiast wygrane na automatach w kasynach gry.

W wyniku nowelizacji wygrane w kasynach gry oraz w grach bingo pieniężne i fantowe nie będą już w całości zwolnione od PIT, a jedynie w części, tj. do wysokości 2280 zł. Ten limit będzie dotyczył również pozostałych jednorazowych wygranych w grach hazardowych, z wyjątkiem wygranych w turniejach pokera urządzanych zarówno w kasynie, jak i poza kasynem, które będą zwolnione w całości od podatku dochodowego od osób fizyczne. Jeśli wygrana przekroczy limit 2280 zł, to będzie on opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 10%. Wprowadzenie zwolnienia dla wygranych w pokera jest uzasadnione tym, że pokerzysta jest podatnikiem podatku od gier. Brak takiego zwolnienia powodowałby u niego podwójne opodatkowanie tego samego dochodu (wygranej).

W związku z wprowadzonymi zmianami w updof zdefiniowano również pojęcie jednorazowej wartości wygranych w grach hazardowych.

(+) Komentarz

Zmiana była konieczna i to już od początku kwietnia zeszłego roku, gdy znowelizowano ustawę o grach hazardowych. Nowelizując ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych z początkiem tego roku, ustawodawca nadrobił przeoczenie, którego wcześniej się dopuścił. Z pewnością zwolnienie zwycięzców gry w pokera od PIT jest pożądane, zwłaszcza że są oni opodatkowani podatkiem od gier. W tej sytuacji pokerzysta jest faktycznie opodatkowany tylko jednym rodzajem podatku.

Podstawa prawna:

  • art. 21 ust. 1 pkt 6a, pkt 6b ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2203

Zwiększenie limitów niektórych zwolnień od podatku dochodowego od osób fizycznych

Z początkiem 2018 r. zwiększeniu uległy kwoty niektórych świadczeń, do wysokości których są one zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych. Są to:

  • zapomogi wypłacane z funduszy zakładowej lub międzyzakładowej organizacji związkowej pracownikom należącym do tej organizacji z 638 zł do 1000 zł w roku podatkowym;
  • diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich z 2280 zł do 3000 zł miesięcznie;
  • świadczenia otrzymywane przez emerytów lub rencistów w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych z 2280 zł do 3000 zł w roku podatkowym;
  • wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych z 380 zł do 1000 zł w roku podatkowym;
  • świadczenia, które nie są finansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, otrzymane od pracodawcy z tytułu objęcia dziecka pracownika opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczania dziecka pracownika do żłobka, klubu dziecięcego lub do przedszkola z 200 zł oraz 400 zł do 1000 zł miesięcznie;
  • dopłaty do: wypoczynku zorganizowanego przez podmioty prowadzące działalność w tym zakresie, w formie wczasów, kolonii, obozów i zimowisk, w tym również połączonego z nauką, pobytu na leczeniu sanatoryjnym, w placówkach leczniczo-sanatoryjnych, rehabilitacyjno-szkoleniowych i leczniczo-opiekuńczych, oraz przejazdów związanych z tym wypoczynkiem i pobytem na leczeniu dzieci i młodzieży do lat 18 z innych źródeł niż fundusz socjalny, zakładowy fundusz świadczeń socjalnych z 760 zł do 2000 zł w roku podatkowym;
  • świadczenia otrzymane przez członków rodzin zmarłych pracowników oraz zmarłych emerytów lub rencistów z 2280 zł do 3000 zł w roku podatkowym.

Jednocześnie podniesione zostały wielkości świadczeń, których nieprzekroczenie uprawnia do zastosowania zwolnienia w stosunku do całego uzyskanego przychodu. Dotyczy to:

  • przychodów z zamiany rzeczy lub praw z tytułu jednej umowy, gdzie kwota limitu została podniesiona z 2280 zł do 6000 zł oraz
  • wartości wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług, gdzie jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród została podniesiona z kwoty 760 zł do 2000 zł.

(+) Komentarz

Z pewnością zwiększenie limitów kwot, do których zastosowanie ma zwolnienie od PIT, jak również limitów, których nieprzekroczenie warunkuje zastosowanie zwolnienia od PIT, jest korzystne dla podatników, gdyż pozwala im w szerszym zakresie korzystać ze zwolnienia. Korzyść uzyskują również płatnicy, którzy rzadziej będą zobowiązani do poboru podatku dochodowego i wpłacenia go do właściwego urzędu skarbowego.

Podstawa prawna:

  • art. 21 ust. 1 pkt 9a, 17, 32b, 38, 67, 67b, 68, 78, 92 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2203

Zmiana zakresu zwolnienia od PIT dla zapomóg przyznawanych z uwagi na nieszczęśliwe wypadki

Do końca 2017 r. zapomogi otrzymane w przypadku indywidualnych zdarzeń losowych, klęsk żywiołowych, długotrwałej choroby lub śmierci były zwolnione jedynie do wysokości 2280 zł, zaś przychody powyżej tego limitu były opodatkowane PIT. Od początku 2018 r. limit zwolnienia został zwiększony do kwoty 6000 zł. W sytuacji, gdy zapomoga jest finansowa z funduszu socjalnego, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, z funduszy związków zawodowych lub zgodnie z odrębnymi przepisami wydanymi przez właściwego ministra zwolnienie nie jest limitowane, a więc cała zapomoga jest zwolniona od PIT.

(+) Komentarz

Zmiana jest korzystna dla podatników, którzy znaleźli się w trudnej sytuacji życiowej, i ma swoje uzasadnienie społeczne.

Podstawa prawna:

  • art. 21 ust. 1 pkt 26 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2203

Zmiana zakresu zwolnienia od PIT dla świadczeń za praktyki studenckie

Do końca 2017 r. świadczenia otrzymywane przez studentów od uczelni w związku ze skierowaniem ich przez uczelnię na studenckie praktyki zawodowe były zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości 2280 zł rocznie. Od początku tego roku limit ten już nie obowiązuje, co oznacza, że niezależnie od wysokości świadczenia są one w całości zwolnione od PIT.

(+) Komentarz

Zmiana niewątpliwe korzystna dla studentów i zachęcająca do podejmowania praktyk zawodowych.

Podstawa prawna:

  • art. 21 ust. 1 pkt 89 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2203

Wprowadzenie nowych zwolnień w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych

Od początku 2018 r. zwolnieniem od PIT zostały objęte:

  • wynagrodzenia za udzielanie pomocy służbom państwowym wypłacane z funduszu operacyjnego, o którym mowa w odrębnych ustawach;
  • świadczenia uzyskane w związku z uczestniczeniem w nieodpłatnych szkoleniach z zakresu opieki paliatywnej lub hospicyjnej organizowanych przez organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o działalności pożytku publicznego, lub organy samorządu zawodowego lekarzy lub pielęgniarek i położnych, mające siedzibę i działające w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej;
  • kwoty należności z tytułu:
  1. zaległej opłaty z tytułu czynszu najmu lokalu mieszkalnego,
  2. zaległej opłaty za dostawy do lokalu mieszkalnego energii, gazu, wody oraz za odbiór ścieków, odpadów i nieczystości ciekłych,
  3. odszkodowania za bezumowne korzystanie z lokalu mieszkalnego,
  4. odsetek od należności, o których mowa w lit. a-c,
  5. nieuregulowanych kosztów dochodzenia i egzekucji należności, o których mowa powyżej, w tym zasądzonych prawomocnym tytułem wykonawczym wraz z kosztami postępowania sądowego i egzekucyjnego

- umorzonych na podstawie art. 59 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych lub uchwały, o której mowa w art. 59 ust. 3 tej ustawy.

Jednocześnie w związku ze zwolnieniem od PIT wynagrodzeń wypłacanych za pomoc służbom państwowym uchylono przepisy przewidujące ich opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 20%.

(+) Komentarz

Objęcie zwolnieniem powyższych świadczeń z pewnością jest korzystne dla podatników, gdyż nie muszą oni płacić podatku dochodowego. Spowoduje to zwiększenie świadczeń wypłacanych osobom udzielających pomocy policji czy innymi służbom. To zaś powinno przełożyć się na większą wykrywalność sprawców przestępstw i ich zatrzymywanie.

Podstawa prawna:

  • art. 21 ust. 1 pkt 83b, 90b, 97b ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2203

Zwiększenie kosztów pracodawcy wydatków na dzieci pracowników

Poczynając od tego roku, pracodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów maksymalnie 1000 zł miesięcznie wydatkowe na każde dziecko z tytułu prowadzenia zakładowego żłobka, zakładowego klubu dziecięcego lub zakładowego przedszkola. Do tej pory limit ten wynosił 200 zł na przedszkole oraz 400 zł na żłobek lub klub dziecięcy. Taki sam wzrost nastąpił w odniesieniu do dofinansowania pracownikowi wydatków związanych z objęciem jego dziecka sprawowaną przez dziennego opiekuna lub uczęszczaniem dziecka do żłobka, klubu dziecięcego lub przedszkola.

(+) Komentarz

Zmiana korzystna dla pracodawców, gdyż mogą oni zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wyższe kwoty przeznaczone dla małych dzieci pracowników przebywających w przedszkolach albo żłobkach. To powinno zachęcić pracodawców do zwiększania wydatków na dzieci pracowników.

Podstawa prawna:

  • art. 22 ust. 1p pkt 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

  • art. 15 ust. 1za pkt 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.

Zmiany w zakresie ustalania kosztów podatkowych z tytułu zbycia bądź korzystania z praw autorskich

Podatnicy uzyskujący przychody z prawa autorskich oraz praw pokrewnych, zarówno z ich przeniesienia, jak i z ich korzystania mają prawo ustalać koszt podatkowy w wysokości 50% uzyskanego przychodu pomniejszonego o potrącone składki na ubezpieczenie społeczne. Do końca zeszłego roku maksymalna wysokość tak ustalonych kosztów podatkowych nie mogła przekroczyć ½ kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, czyli 42 764 zł. Natomiast od tego roku kwota limitu została zwiększona do dwukrotności tej kwoty, czyli 85 528 zł.

Drugą istotną zmianą w zakresie określania kosztów uzyskania przychodów jest ograniczenie ustalania ich w wysokości 50% przychodów jedynie do enumeratywnie określonych rodzajów działalności, tj. działalności:

  1. twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
  2. badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej;
  3. artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii;
  4. w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów, kaskaderów;
  5. publicystycznej.

Z powyższego wynika, że jeśli podatnik uzyskuje przychody z praw autorskich w zakresie innych rodzajów działalności, to koszty uzyskania przychodów określa na zasadach ogólnych, tj. w wysokości faktycznie poniesionych wydatków, a nie w wysokości 50% przychodów. Przykładowo podatnik uzyskujący przychody z tytułu przeniesienia praw autorskich do publikacji popularno-naukowych zamieszczanych w czasopismach o takiej tematyce nie rozpozna kosztu podatkowego w wysokości połowy uzyskanego przychodu, a w wysokości wydatków faktycznie poniesionych w celu napisania tekstów.

(+/-)Komentarz

Z jednej strony zmiana jest korzystna, bo pozwala podatnikom zwiększyć od tego roku koszty uzyskania przychodów, zaś z drugiej niekorzystna, bo z uprawnienia do rozpoznawania kosztów podatkowych w wysokości 50% przychodów pomniejszonych o składki ZUS nie mogą korzystać twórcy, którzy prowadzą działalność w innym zakresie niż w określonym w ustawie. Będą oni musieli płacić wyższe podatki niż dotychczas. Dotyczyć to będzie w szczególności autorów w zakresie literatury innej niż piękna czy artykułów w czasopismach specjalistycznych.

Podstawa prawna:

  • art. 22 ust. 9a, ust. 9b ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne

Począwszy od tego roku, zwiększeniu uległa wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z 3500 zł do 10 000 zł poniżej, której można poniesiony wydatek zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów bez konieczności jego amortyzacji. Ponadto wartość początkowa ulegnie zwiększeniu, jeśli wydatki poniesione na ulepszenie środków trwałych będą wynosić najmniej 10 000 zł. Do początku tego roku limit ten wynosił tylko 3500 zł. Przepisy te w nowym brzmieniu stosuje się do składników majątku przyjętych do używania po 31 grudnia 2017 r.

W ustawach o podatkach dochodowych doprecyzowano, że amortyzacji podlegają jedynie te wartości niematerialne i prawne, które zostały nabyte w sposób pochodny, czyli od innego podmiotu.

(+)Komentarz

Zmiana jest bardzo korzystna dla podatników, gdyż po pierwsze pozwala im szybciej rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu poniesienia wydatku inwestycyjnego. Po drugie zaś zmniejsza koszty prowadzenia ewidencji środków trwałych.

Podstawa prawna:

  • art. 22b ust. 1, art. 22d ust. 1, art. 22e ust. 1, ust. 2, art. 22f ust. 3, art. 22g ust. 17, art. 22k ust. 9 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

  • art. 16b ust. 1, art. 16d ust. 1, art. 16e ust. 1, ust. 2, art. 16f ust. 3, art. 16g ust. 13, art. 16k ust. 9 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.

Wierzytelności a koszty uzyskania przychodów

W ustawach o podatkach dochodowych uregulowano kwestie określenia limitu, do którego mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów straty z odpłatnego zbycia wierzytelności oraz wierzytelności umorzone. W praktyce istniały kontrowersje, czy przy wyliczaniu straty z tytułu sprzedaży wierzytelności należy uwzględniać podatek VAT należny, które rozstrzygnęła uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 czerwca 2012 r., sygn. I FPS 3/11. Sąd administracyjny rozstrzygnął, że podatnik ma prawo przy wyliczaniu straty uwzględniać VAT od wierzytelności. Następstwem tego stanowiska było to, że podatnicy mieli możliwość zaliczania do kosztów podatkowych części VAT należnego, co naruszało zasadę neutralności.

Przykład

Podatnik sprzedał swoją wierzytelność o wartości 123 zł brutto (VAT należy równy 23 zł) za 12 zł. Strata wyniosła 111 zł, co oznacza, że do kosztów podatkowych podatnik mógł zaliczyć również część VAT należnego w wysokości 11 zł.

Regulacje obowiązujące od początku tego roku pozwalają zaliczyć stratę ze zbycia wierzytelności oraz umorzone wierzytelności jedynie do wysokości zarachowanego przychodu należnego. Odnosząc się do powyższego przykładu, podatnik będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych jedynie 100 zł, bo w takiej wysokości rozpoznał przychód podatkowy. Pozostałe 11 zł straty nie będzie już kosztem podatkowym.

(-)Komentarz

Zmiana nie jest korzystna dla podatników. Podatnicy nie będą mogli zaliczać do kosztów podatkowych strat ze zbycia wierzytelności czy też wierzytelności przedawnionych powyżej kwoty netto, czym tym samym ich koszty podatkowe będą niższe. Jednak należy uznać że zmiana jest słuszna, gdyż eliminuje nieuzasadnione rozpoznawanie kosztu podatkowego powyżej wykazanego przychodu.

Podstawa prawna:

  • art. 23 ust. 1 pkt 34, pkt 41 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

  • art. 16 ust. 1 pkt 39, pkt 44 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.

Wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od składników majątkowych nabytych nieodpłatnie w drodze darowizny zwolnionej od podatku od spadków i darowizn

Do końca zeszłego roku podatnicy PIT mogli zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny. W przypadku, gdy umowa darowizny była zawierana między członkami rodziny, z których obdarowany korzystał ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, to w rzeczywistości mogło dochodzić do nadużyć podatkowych. Bowiem ten składnik majątkowy, który został całkowicie zamortyzowany u jednego członka rodziny, mógł być ponownie amortyzowany od ponownie ustalonej wartości początkowej w wysokości jej wartości rynkowej. W sytuacji, gdy przedmiotem darowizny były wartości niematerialne i prawne, ustalenie wartości początkowej mogło być dokonane nawet na wyższym poziomie niż u darczyńcy, szczególnie że występowały trudności w precyzyjnym określeniu wartości rynkowej. Począwszy od tego roku, odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych nabytych w drodze darowizny będą mogły zostać zaliczone do kosztów podatkowych, ile obdarowany będzie zobowiązany do rozliczenia podatku od spadków i darowizn.

(-)Komentarz

Nie ulega wątpliwości, że na tej zmianie tracą członkowie rodzin, którzy w drodze darowizny przekazywali sobie wartości niematerialne i prawne i tym samym zwiększali sobie koszty uzyskania przychodów. Nie rzadko bowiem darowizny znaków towarowych miały jedynie na celu albo głównie wygenerowanie w sposób sztuczny kosztów uzyskania przychodów. By proceder ten nadal się opłacał podatnicy będę musieli sprawdzać, czy zapłata podatku od spadków i darowizn będzie opłacalna z uwagi na zwiększenie kosztów podatkowych i tym samym obniżenie podstawy opodatkowania PIT.

Podstawa prawna:

  • art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

Ograniczenie w zaliczeniu do kosztów podatkowych wydatków na nabycie lub korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych, które wcześniej wchodziły w skład majątku podatnika

Podatnicy podatku dochodowego lub spółki osobowe, których byli wspólnikami będący wcześniej właścicielami takich wartości niematerialnych i prawnych jak autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje, prawa określone w ustawie - Prawo własności przemysłowej (np. znaki ochronne, znaki towarowe), know-how mają limitowane prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych przy ponownych nabyciu tych wartości bądź opłat i należności za korzystanie z nich, jeśli ich ponownie nie zakupują. Limit ten stanowi wartość przychodu uzyskanego ze zbycia tych praw majątkowych.

(-)Komentarz

Ograniczenie zostało wprowadzone ze względu na zawyżanie wartości początkowej nabywanych wartości niematerialnych i prawnych, a przez to kosztów uzyskania przychodów. To samo dotyczy świadczeń za korzystanie z nich. Niewątpliwe zmiana jest niekorzystna dla tych podatników, którzy wykorzystywali wartości niematerialne, i prawne w celu wygenerowania sobie dodatkowych kosztów podatkowych.

Podstawa prawna:

  • art. 23 ust. 1 pkt 45c, pkt 64 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

  • art. 16 ust. 1 pkt 64a, pkt 73 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.

Zmiana sposobu wyliczania kosztów uzyskania przychodów osiąganych w związku z podziałem spółki kapitałowej przez wydzielenie

Do końca zeszłego roku dochodem z udziału w zyskach osób prawnych w przypadku podziału spółki kapitałowej była nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami uzyskania przychodów. Koszt podatkowy ustalany był w wysokości wartości lub kwot wydatków poniesionych na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ale w określonej proporcji. Obliczało się ją jako stosunek wartości nominalnej unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem. Od tego roku proporcja jest ustalona jako pozostająca u udziałowca wartość majątku wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

(-)Komentarz

Dokonana zmiana ma na celu eliminację działań podatników, które prowadzą do nieuzasadnionego rozpoznawania kosztów podatkowych w wysokości innej, niż gdyby działania te były przeprowadzone w normalnych warunkach. Zmiana z pewnością ograniczy wachlarz działań optymalizacyjnych podatników.

Podstawa prawna:

  • art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

Pożyczka partycypacyjna

Przez pojęcie "pożyczki partycypacyjnej" w ustawach o podatkach dochodowych należy rozumieć pożyczkę udzieloną osobie prawnej, spółce komandytowo-akcyjnej, a także zagranicznej spółce bez osobowości prawnej, która w państwie swojej siedziby jest traktowana jak osoba prawna, jeśli wypłata odsetek od tej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od wysokości zysku osiąganego przez pożyczkobiorcę albo od samego faktu wykazania zysku. W takiej sytuacji odsetki od pożyczki partycypacyjnej są uznawane za przychody z udziału w zyskach osób prawnych, a poprzez to za przychody z zysków kapitałowych oraz nie stanowią u pożyczkobiorcy będącego podatnikiem CIT kosztów uzyskania przychodów.

(-) Komentarz

Instytucja pożyczki partycypacyjnej pojawia się po raz pierwszy w polskim prawie podatkowym. Pożyczka ta nie ma charakteru zwykłej pożyczki, a jest raczej formą udziału w inwestycji czy też w działalności gospodarczej prowadzonej przez pożyczkobiorcę. Z racji tego, że odsetki nie pełnią tutaj formy wynagrodzenia za korzystanie z kapitału, a pełnią funkcję wypłaconego zysku z zainwestowanej pożyczki, to ustawodawca wyłączył je z kosztów uzyskania przychodów.

Podstawa prawna:

  • art. 24 ust. 5 pkt 10 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

  • art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. l, art. 16 ust. 1 pkt 13d ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.

Dochody ze zbycia akcji nabytych w ramach programów motywacyjnych

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych szerzej, niż to było dotychczas, uregulowano kwestię opodatkowania dochodów ze zbycia akcji nabytych w ramach programów motywacyjnych. Ustalono, że podatnikami z tego tytułu są pracownicy oraz podatnicy, o których mowa w art. 13 ustawy o PIT, a więc m.in. zleceniobiorcy, menedżerowie, członkowie władz spółek. Dochodem ze zbycia akcji jest różnica między przychodem z odpłatnego ich zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie. W ramach nowelizacji zdefiniowano pojęcie programu motywacyjnego, którym jest system wynagradzania, w ramach którego osoby uprawnione, np. pracownicy, bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji innych praw majątkowych nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki. Program motywacyjny jest tworzony przez spółkę akcyjną bądź przez spółką dominującą w stosunku do niej.

(+) Komentarz

Zapisy dokonane w ustawie o PIT są potwierdzeniem dotychczas stosowanej praktyki. Przypisanie przychodu ze zbycia akcji do źródła przychodów, jakim są kapitały pieniężne, a nie stosunek pracy czy działalność wykonywana osobiście, jest korzystniejsze, jeśli chodzi o praktyczne aspekty rozliczeń. Gdyby było na odwrót, to pracodawca musiałby pobierać podatek dochodowy oraz wystawiać informację PIT-11, nawet gdy doszłoby już do zakończenia stosunku pracy. Sytuacja taka rodziłaby wiele komplikacji i utrudnień w praktyce.

Podstawa prawna:

  • art. 24 ust. 11-11b, ust. 12a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

Zlikwidowanie obowiązku zawiadamiania o prowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów

Podatnicy PIT, którzy byli obowiązani do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów mieli obowiązek zawiadomienia o tym fakcie właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 20 dni od jej założenia. Dotyczyło to sytuacji, gdy przestawali korzystać z ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych bądź karty podatkowy i przechodzili na zasady ogólne albo zaprzestawali prowadzenia ksiąg rachunkowych. Od początku tego na podatnikach PIT nie ciąży już ten obowiązek. Nie muszą oni również składać zawiadomienia w urzędzie skarbowym o zawarciu umowy z biurem rachunkowym, której przedmiotem jest prowadzenie PKPiR. Termin na dokonanie zawiadomienia wynosił 7 dni od dnia zawarcia umowy.

(+) Komentarz

Zmiana jest korzystna dla podatników, gdyż zmniejsza ich obowiązki wobec fiskusa. Informacja dla fiskusa o tym, gdzie znajduje się księga przychodów i rozchodów, nie jest aż tak istotna. W toku kontroli podatkowej podatnik jest zobowiązany do udostępnienia kontrolującym księgę podatkową, bez względu na to, czy jest to księga rachunkowa czy księga przychodów i rozchodów. Wiedza fiskusa o tym jaki rodzaj dokumentacji podatkowej jest prowadzony przez podatnika czy też, gdzie dokumentacja jest przechowywana nie jest dla niego istotna.

Podstawa prawna:

  • art. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - Dz.U. z 2017 r. poz. 2175

Dokumentacje cen transferowych

W związku z dokonaną nowelizacją z kategorii podmiotów powiązanych wyłączone zostały podmioty, w których bezpośrednio lub pośrednio bierz udział w zarządzaniu, w kontroli albo w których kapitale posiada udział Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. To oznacza na przykład, że spółki kapitałowe, których właścicielem jest Skarb Państwa nie będą wobec siebie podmiotami powiązanymi, a zatem transakcje realizowane między nimi nie muszą być ujmowane w dokumentacjach podatkowych. Przepis ten ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2017. To samo dotyczy spółek komunalnych. Jeśli między spółkami Skarbu Państwa transakcja nie będzie realizowana na warunkach rynkowych, to organ podatkowy będzie mógł zastosować przepisy art. 14 ustawy o CIT regulujące szacownie przychody ze zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług.

W przypadku transakcji finansowych realizowanych między podmiotami powiązanymi, które generują przychody z kapitałów pieniężnych (art. 17 updof) lub zysków kapitałowych (art. 7b ustawy o CIT) z wyjątkiem dywidend, nadwyżki bilansowej w spółdzielniach oraz przychodów z funduszy kapitałowych, gdy uzyskane zostały one bez unicestwiania tytułu uczestnictwa do szacowania transakcji nie stosuje się już tradycyjnych metod szacowania (porównywalna cena kontrolowana, cena odprzedaży, rozsądna marża). Zastosowanie natomiast znajduje metoda szacowania polegająca na odwołaniu się do ceny rynkowej zbywanej rzeczy, prawa majątkowego lub świadczonych usług. Ta metoda szacowania ma zastosowanie również do zbycia nieruchomości bądź praw do niej realizowanych między podmiotami powiązanymi.

Doszło do uchylenia art. 11 ust. 8 pkt 1 ustawy o CIT, który wyłączał możliwość szacowania dochodów między spółkami powiązanymi wchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej. Jednocześnie obowiązkiem sporządzania dokumentacji podatkowych objęte zostały spółki z podatkowej grupy kapitałowej, które realizacją transakcje z podmiotami powiązanymi, które do tej grupy nie wchodzą.

(+) Komentarz

Zmiany poczynione w ustawach są korzystne dla spółek Skarbu Państwa i spółek komunalnych, które będą miały mniej obowiązków dokumentacyjnych. Pozwoli im to zaoszczędzić wydatki na zakup usług podatkowych. Ponadto zmiany są z korzyścią dla organów podatkowych, którym będzie znaczenie łatwiej oszacowywać podstawę opodatkowania w przypadku transakcji, które generują przychody z kapitałów pieniężnych. To spowoduje, że tego typu transakcje znacznie częściej i większej ilości będą weryfikowane przez organy podatkowe. Z przepisu nakładającego obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowych między podmiotami powiązanymi, z których jeden należy do podatkowej grupy kapitałowej można wyciągnąć wniosek, że transakcje w grupie nie muszą być objęte dokumentacjami podatkowymi. Z drugiej jednak strony uchylenie przepisu, który wyłączał szacowanie dochodów w transakcjach między spółkami w grupie można zinterpretować tak, że od tego roku organy podatkowe są do tego uprawnione. Należałoby uznać za niezrozumiałe, że wobec uprawnienia organów do szacowania dochodów spółek PGK jednocześnie nie mają one obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowych. Z pewnością kwestia ta będzie poruszana przez podatników we wnioskach o wydanie interpretacji indywidualnych.

Podstawa prawna:

  • art. 25 ust. 4, ust. 4b ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

  • art. 9a ust. 3e, art. 11 ust. 4, ust. 4b ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.

Odliczenie wydatków rehabilitacyjnych od dochodu w ustawie o PIT

Zmieniły się zasady korzystania z ulgi z tytułu utrzymania psa asystującego. Do końca 2017 r. uprawnionymi do odliczenia od dochodu kwoty nie przekraczającej 2280 zł z tytułu utrzymania psa asystującego były osoby niewidome i niedowidzące zaliczone do I lub II grupy inwalidztwa oraz osoby z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczone do I grupy inwalidztwa. Obecnie prawo to przysługuje osobom niepełnosprawnym, a także podatnikom, na których utrzymaniu pozostają osoby niepełnosprawne.

Od początku tego roku zmieniły się też zasady odliczania od dochodu wydatków z tytułu używania samochodu osobowego będącego własnością osoby niepełnosprawnej lub podatnika, na którego utrzymaniu jest osoba niepełnosprawna lub dziecko niepełnosprawne, które nie ukończyło 16 lat. Dla zaistnienia prawa do odliczenia maksymalnej kwoty 2.280 zł nie jest już konieczne, aby osoby niepełnosprawne były zaliczone do I lub II grupy inwalidztwa, a także samochód nie musi być używany wyłącznie do przewozów na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. Jednocześnie w związku z tym nie trzeba już posiadać dokumentów potwierdzających zlecenie i odbycie niezbędnych zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych.

Zmiany dotyczą też zasad korzystania z ulg przez osoby, na których utrzymaniu pozostają osoby niepełnosprawne. Z takich odliczeń (od dochodu) mogą bowiem korzystać podatnicy, na których utrzymaniu znajdują się osoby niepełnosprawne, jeśli dochód osób niepełnosprawnych nie przekracza określonej wysokości. Do końca zeszłego roku limit dochodu wynosił 9.120 zł, zaś teraz został podniesiony do wysokości 10.080 zł, przy czym z dochodu osoby niepełnosprawnej wyłączono alimenty na dzieci małoletnie, dzieci, które otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną oraz na dzieci, który nie ukończyły 25 lat, a jeszcze się uczą.

(+) Komentarz

Zmiana jest korzystna dla wielu niepełnosprawnych podatników oraz osób, na których utrzymaniu pozostają osoby niepełnosprawne. W szczególności na uznanie zasługuje likwidacja wymogu udokumentowania wykorzystywania auta do jazd w celu dokonania zabiegów rehabilitacyjnych, gdyż dzięki temu osoby, które jeżdżą do lekarzy na wizyty konsultacyjne, zabiegi czy operacje będą mogły skorzystać z odliczenia.

Podstawa prawna:

  • art. 26 ust. 7a pkt 8, pkt 14, ust. 7e ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.

Kwota wolna od podatku

Podniesiona została kwota wolna od podatku z 1.188 zł (dla dochodu w wysokości 6600 zł) na 1440 zł (dla dochodu 8000 zł). Oznacza to, że podatnicy PIT opodatkowani na zasadach ogólnych, którzy w 2018 r. osiągną dochód poniżej 8000 zł, nie zapłacą podatku.

Z kolei kwota zmniejszająca PIT dla podatników osiągających dochody w przedziale 8000 zł - 13 000 zł wahać się będzie między wartością od 1440 zł do 556,02 zł. Zaś podatnicy, których dochód w 2018 r. będzie wyższy niż 13 000 zł, a mniejszy niż 85 528 zł, będą mogli zmniejszyć podatek dochodowy o kwotę 556,02 zł.

(+) Komentarz

Niewątpliwie zmiana jest korzystna dla podatników osiągających najniższe dochody. Jednakże w porównaniu z krajami Europy Zachodniej wysokość podatków w Polsce dla osób najmniej zarabiających w dalszym ciągu pozostaje na o wiele wyższym poziomie. Nadal istnieje potrzeba podwyższenia kwoty wolnej od podatku. Jest lepsza i tańsza metoda niż przekazywanie pieniędzy poprzez pomoc społeczną czy programy 500 plus.

Podstawa prawna:

  • art. 27 ust. 1a pkt 1-3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

Zagraniczne spółki kontrolowane (CFC)

Zmiany jakie weszły w życie od początku tego roku w ustawach o podatkach dochodowych odnośnie zagranicznych spółek kontrolowanych podyktowane były koniecznością dostosowania polskich przepisów do dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (tzw. dyrektywa ATAD). Przede wszystkim zmianie uległa definicja zagranicznej spółki kontrolowanej, a także spółki zagranicznej. Jednym z trzech koniecznych warunków jakie muszą być łącznie spełnione, by spółkę zagraniczną można było uznać za spółkę CFC jest odpowiednia wielkość udziałów w kapitale spółki CFC, praw głosu w jej organach kontrolnych bądź stanowiących lub wielkość udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach. Do końca zeszłego roku poziom ten wynosił 25%, zaś od początku tego roku wzrósł do wysokości 50%. Jednakże uzyskanie tego pułapu jest obecnie ustalane nie tylko samodzielnie przez polskiego rezydenta, ale również wspólnie z jego podmiotami powiązanymi. Zmianie uległ również udział tzw. przychodów pasywnych (głównie z operacji finansowych) w całkowitych przychodach pasywnych spółki zagranicznej pozwalający uznać ją za spółkę CFC. Dotychczas udział ten musiał wynosić co najmniej 50%, zaś obecnie już tylko 33%.

Ponadto przychody pasywne zostały poszerzone o trzy nowe kategorie przychodów, tj. przychody:

  • z części odsetkowej raty leasingowej;
  • z działalności ubezpieczeniowej, bankowej lub innej działalności finansowej;
  • z transakcji z podmiotami powiązanymi, w przypadku gdy spółka zagraniczna nie wytwarza w związku z tymi transakcjami wartości dodanej pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Trzeci warunek, który musiał być spełniony, aby spółka zagraniczna mogła zostać uznana za spółkę CFC odnosił się do stawki podatku dla przychodów pasywnych stosowanej w państwie, gdzie ta spółka miała siedzibę. Obecnie warunek ten przestał obowiązywać i zamiast tego ustawodawca wprowadził warunek odnoszący się do faktycznie zapłaconego podatku przez spółkę zagraniczną.

Ponadto wykreślono z ustawy o podatkach dochodowych zapis wyłączający zastosowanie opodatkowania zagranicznych spółek kontrolowanych, jeśli ich przychody nie przekraczają kwoty 250 000 euro albo gdy udział ich dochodu w przychodzie nie przekracza 10% w przypadku tych spółek, które nie mają siedziby w jednym z państw należących do Unii Europejskiej bądź do Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Na skutek nowelizacji w ustawach o podatkach dochodowych wprowadzono pojęcie podmiotów powiązanych, wraz z którymi polski rezydent kontroluje spółkę CFC. Jest nim:

  1. osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, w której podatnik posiada co najmniej 25% udziałów w kapitale lub co najmniej 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących, lub co najmniej 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach,
  2. małżonek podatnika, a także jego krewnych do drugiego stopnia,
  3. osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, w której małżonek podatnika lub jego krewny do drugiego stopnia posiada co najmniej 25% udziałów w kapitale lub co najmniej 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących, lub co najmniej 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach.

Ustawy o podatkach dochodowych przewidują, że przychody zagranicznej spółki kontrolowanej nie są opodatkowane w Polsce, jeśli spółka ta ma siedzibę w jednym z państw należących do Unii Europejskiej bądź do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz prowadzi tam rzeczywistą działalność gospodarczą. Od początku tego roku wymagane jest, aby ta działalność rzeczywista miała charakter istotny, co ocenia się biorąc pod uwagę w szczególności stosunek przychodów uzyskiwanych przez zagraniczną spółkę kontrolowaną z prowadzonej rzeczywistej działalności gospodarczej do jej przychodów ogółem.

(-) Komentarz

Dokonane zmiany mają na celu pełne dostosowanie polskich ustaw o podatkach dochodowych do dyrektywy ATAD. W razie niepełnej implementacji podatnicy, którym byłby określony dochód z racji przerzucenia go do spółki CFC, mogliby bronić się zarzutem właśnie nieprawidłowego wcielenia porządku prawnego Unii Europejskiej do polskiego prawa podatkowego. Z punktu widzenia interesu budżetu zmiana jest korzystna. Uzupełnienie zapisów ustaw o podmioty powiązane z pewnością pozwoli na szersze stosowanie przepisów w razie przerzucania dochodów z Polski za granicę.

Podstawa prawna:

  • art. 30f ust. 2, ust. 3 pkt 3, ust. 3a, ust. 5 pkt 1, 2, ust. 18, ust. 20a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

  • art. 24a ust. 2, ust. 3 pkt 3, ust. 3a, ust. 16, ust. 18a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343

Podatek dochodowy od nieruchomości komercyjnych

Z początkiem tego roku wprowadzono nowy podatek, gdzie przedmiotem opodatkowania są centra handlowe, domy towarowe, samodzielne sklepy, butiki, a także pozostałe budynki handlowo-usługowe oraz budynki biurowe, których wartość początkowa przekracza 10 mln zł. Wyłączone z opodatkowania są te środki trwałe, których podatnik nie amortyzuje z uwagi na zawieszenie działalności gospodarczej oraz te budynki biurowe, które wykorzystuje na własne potrzeby, np. jako siedzibę zarządu. To zaś oznacza, że opodatkowaniem będą objęte te budynki biurowe, które są np. wynajmowane. Podstawa opodatkowania równa jest wartości początkowej ustalanej na pierwszy dzień każdego miesiąca wynikającej z prowadzonej ewidencji, pomniejszonej o 10 mln zł. Stawka podatku wynosi 0,035%, zaś podatek jest płatny miesięcznie w terminie do 20. dnia następnego miesiąca. Obliczony podatek jest odliczany od zaliczki na podatek dochodowy odprowadzanej miesięcznie, zaś od zaliczki kwartalnej odlicza się podatek obliczony od miesięcy kwartału, w których środki trwałe były opodatkowane. Jeśli podatek od środków trwałych jest wyższy od zaliczki miesięcznej, to podatnicy nie muszą go odprowadzać.

Podatek dochodowy od nieruchomości komercyjnych został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów.

(-) Komentarz

Opodatkowanie nieruchomości komercyjnych podatkiem dochodowym jest pomyleniem pojęć przez ustawodawcę. Warto zauważyć, iż zgodnie zarówno z ustawą o PIT, jak i ustawą o CIT opodatkowaniu podlegają przychody, a nie własność. Został popełniony błąd, gdyż wprowadzenie podatku od nieruchomości komercyjnych powinno mieć miejsce w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, a nie w ustawach o podatkach dochodowych. Przepisy powinny zostać zaskarżone przez Rzecznika Praw Obywatelskich do Trybunału Konstytucyjnego z uwagi na zarzut wadliwej legislacji.

Podstawa prawna:

  • art. 23 ust. 1 pkt 65, art. 30g ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

  • art. 6 ust. 4, ust. 5, art. 16 ust. 1 pkt 74, art. 24b, art. 24c ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343

Możliwość niewpłacania zaliczek na podatek dochodowy

Podatnicy PIT uzyskujący przychody z działalności gospodarczej mogą nie wpłacać zaliczki na podatek dochodowy, jeśli podatek należny od dochodu osiągniętego od początku roku pomniejszony o zapłacone zaliczki nie przekracza 1.000 zł. Dotyczy to również tych przedsiębiorców, którzy dodatkowo uzyskują przychody z najmu lub działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochód ustalony jest na podstawie ksiąg.

Analogicznie jak podatnicy PIT, również podatnicy CIT nie mają obowiązku wpłacać zaliczek na podatek na takich samych zasadach.

(+) Komentarz

Zmiana jest korzystna, ponieważ odracza zapłatę należności podatkowych. Jest to ułatwienie dla tych podatników, którzy rozpoznali przychód z działalności gospodarczej, a nie otrzymali jeszcze zapłaty i muszą zapłacić podatek dochodowy.

Podstawa prawna:

  • art. 44 ust. 15, 16 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

  • art. 25 ust. 18 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343

Dostosowanie ustawy o PIT oraz ustawy o CIT do Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) z 2016 r.

W dniu 1 stycznia 2017 r. weszło w życie rozporządzenie Rady Ministrów z 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz.U. z 2016 r. poz. 1864) i wprowadziło nową klasyfikację KŚT. Jednocześnie na podstawie § 2 ust. 1 tego rozporządzenia w sprawach podatkowych, o których stanowi ustawa o PIT oraz ustawa o CIT, do dnia 31 grudnia 2017 r. stosuje się rozporządzenie Rady Ministrów z 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych. W związku z tym, iż od 1 stycznia 2018 r. KŚT z 2010 r. przestało mieć zastosowanie do podatków dochodowych, konieczna stała się zmiana załączników do ustawy o PIT oraz ustawy o CIT, w której określone są roczne stawki amortyzacyjne dla środków trwałych. Zmiana załączników ograniczała się jedynie do zmiany numeracji rodzajów KŚT oraz kosmetycznych zmian nazw środków trwałych. Zmianom nie uległy roczne stawki amortyzacyjne, które są nadal takie same jak w latach poprzednich.

(+/-) Komentarz

Zmiana, która nie ma wpływu na obowiązki podatników, jest neutralna podatkowo.

Podstawa prawna:

  • załącznik nr 1 do ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.

  • załącznik nr 1 do ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343

Podatkowa grupa kapitałowa

Z początkiem tego roku uległy zmianie niektóre warunki, jakie musi spełnić podatkowa grupa kapitałowe (PGK), by zostać uznaną za podatnika CIT. I tak:

  • zmniejszeniu uległa wysokość przeciętnego kapitału zakładowego jaki muszą posiadać spółki wchodzące w skład grupy z 1 mln zł do 0,5 mln zł;
  • zmniejszono bezpośredni udział spółki dominującej w kapitale zakładowym spółek zależnych z 95% do 75%;
  • obniżono z 3% do 2% poziom dochodowości PGK.

Spółką reprezentującą PGK stała się spółka dominująca. Nie istnieje już możliwość wskazania spółki zależnej jako reprezentującej grupę w sprawach podatkowych w umowie powołującej PGK.

Zgłoszenia umowy PGK do właściwego urzędu skarbowego dokonuje spółka dominująca, a nie spółka wskazana do reprezentowania grupy w umowie. Zgłoszenie nie będzie już dokonywane przynajmniej na 3 miesiące przed początkiem roku podatkowego, ale co najmniej na 45 dni przed jego rozpoczęciem.

Spółki zależne będą miały obowiązek składania sprawozdań finansowych do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki dominującej.

Naczelnik urzędu skarbowego odmawia zarejestrowania PGK jako podatnika CIT, jeśli umowa tej grupy nie została zawarta w formie aktu notarialnego przynajmniej na 3 lata podatkowe.

Wprowadzono zakaz zmniejszania liczby spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej. Wyjątkowo zmniejszenie może nastąpić poprzez przejęcie jednej ze spółek wchodzących w skład PGK przez inną spółkę z tej grupy pod warunkiem, że wszystkich spółek w grupie będzie po tym zdarzeniu przynajmniej dwie.

Podatek dochodowy i zaliczki na CIT odprowadza spółka dominująca, a nie spółka wskazana w umowie do reprezentowania grupy.

Nałożono na spółkę dominującą obowiązek zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu ze względu na jej siedzibę zmian w stanie faktycznym lub w stanie prawnym skutkujących naruszeniem warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego w terminie 30 dni od dnia zaistnienia tych okoliczności.

W razie naruszenie warunków powodujących uznanie PGK za podatnika CIT spółki wchodzące w jej skład są zobowiązane do rozliczenia podatku dochodowego oraz zaliczek na CIT za lata i miesiące, w czasie których wchodziły w skład grupy. Podatek CIT i zaliczki na CIT zapłacone przez grupę zalicza się na poczet zaliczek i podatku spółek proporcjonalnie do ich dochodów. Wsteczne rozliczenie nie może być stosowane do okresów mających miejsce przed 1 stycznia 2018 r.

W razie gdy grupa utraci status podatnika CIT naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na siedzibę spółki dominującej wyda decyzję stwierdzającą wygaśnięcie decyzji o rejestracji umowy, którą doręczy spółce dominującej ze skutkiem doręczenia dla spółek zależnych wchodzących w skład grupy.

Zmianie uległy okresy karencji po upływie, których spółka wchodząca w skład PGK będzie mogła przystąpić do innej grupy. W przypadku, gdy utrata statusu podatnika nastąpiła z uwagi na osiągnięcie wskaźnika dochodowości poniżej 2% przystąpienie do innej grupy będzie możliwe po upływie roku podatkowego spółki następującego po roku kalendarzowym, w którym podatkowa grupa kapitałowa utraciła prawo do uznania jej za podatnika. W pozostałych przypadkach muszą upłynąć 3 lata podatkowe następujące po roku kalendarzowym, w którym grupa utraciła prawo do uznania jej za podatnika CIT.

Spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej nie będą mogły zaliczać do kosztów uzyskania przychód darowizn, jakie dokonują między sobą. Zmiana nastąpiła w związku z tym, iż zdaniem fiskusa darowizny były narzędziem optymalizacyjnym, które w sztuczny sposób generowało koszty podatkowe w spółkach.

(+/-) Komentarz:

Obniżenie wymagań dla uznania PGK za podatnika CIT zwiększy atrakcyjność i dostępność tej instytucji. Tym bardziej że w uzasadnieniu podkreślano, iż dotychczas obowiązujące warunki były zbyt rygorystyczne w stosunku do obowiązujących w innych krajach europejskich

Określając obowiązek wstecznego rozliczenia się z podatku dochodowego przez spółki grupy, w razie gdy zostaną naruszone warunki uznania PGK za podatnika CIT, ustawodawca nie uregulował sytuacji tych spółek, które zostaną przejęte przez inne spółki z grupy w czasie jej trwania. Nie wiadomo, czy obowiązek wstecznego rozliczenia wygaśnie, czy też będzie ciążył na spółce przejmującej.

Z punktu widzenia PGK wyłączenie z kosztów podatkowych darowizn dokonywanych między spółkami z grupy jest niekorzystne, co oznacza, że nie będą one tak częste, jak było to do tej pory.

Podstawa prawna:

  • art. 1a ust. 2 pkt 1 lit a, lit. b, pkt 4, ust. 3a, ust. 4-8, ust. 10a-10c, ust. 12a, ust. 13, art. 5 ust. 2, art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343

Wyodrębnienie źródła przychodów z zysków kapitałowych

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z wyodrębnieniem nowego źródła przychodów jakim są zyski kapitałowe przychody podlegające opodatkowaniu CIT dzieli się na pochodzące z tego źródła oraz z innych źródeł. Skutkiem wyodrębnienia nowego źródła jest odrębne rozliczanie przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów z tych źródeł. Strata z zysków kapitałowych nie jest łączona ze stratą z pozostałych źródeł, ani też kompensowana z dochodami z innych źródeł.

Do przychodów z zysków kapitałowych zalicza się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, tj.:

  • dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
  • przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,
  • przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki komandytowo-akcyjnej, które następuje w inny sposób niż poprzez umorzenie akcji,
  • przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce komandytowo-akcyjnej, które następuje w inny sposób niż poprzez umorzenie akcji bądź zmniejszenie ich wartości,
  • wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki komandytowo-akcyjnej,
  • równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki komandytowo-akcyjnej, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,
  • dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału spółek przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
  • przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
  • zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT,
  • wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,
  • odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę komandytowo-akcyjną,
  • odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce komandytowo-akcyjnej, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),
  • przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów.

Ponadto do przychodów z zysków kapitałowych zalicza się przychody:

  • z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do osoby prawnej lub spółki komandytowo-akcyjnej;
  • ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;
  • ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;
  • przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, z praw autorskich i pokrewnych, licencji, praw określonych w ustawie - Prawo własności przemysłowej, z know-how, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych,
  • z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów niezaliczanych do zysków kapitałowych,
  • z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
  • z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze dotyczącej praw majątkowych, o których mowa powyżej, a także z ich zbycia.

Wymienione przychody nie stanowią przychodów z zysków kapitałowych dla banków, ubezpieczycieli, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych, a także Krajowej Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej, z wyjątkiem takich przychodów:

  • dywidenda, nadwyżka bilansowa w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
  • równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki komandytowo-akcyjnej, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki.

W sytuacji, gdy poniesiony koszt podatkowy związany jest z dwoma źródłami przychodów w ten sposób, że nie można przypisać do danego źródła konkretnej wysokości kosztu, to jego alokacja następuje w takim stosunku, w jakim przychody z jednego źródła pozostają do przychodów ze wszystkich źródeł.

(-) Komentarz

Wprowadzenie odrębnego rozliczania strat i dochodów ze źródła, jakim są zyski kapitałowe, z pewnością jest niekorzystne dla tych podatników, którzy w sztuczny sposób generowali stratę z operacji finansowych tylko po to, by zapłacić niższy podatek. Zmiana nie powinna mocno dotknąć tych podatników, którzy nie podejmowali działań o charakterze agresywnej optymalizacji, gdyż strata z zysków kapitałowych, która u nich nie występowała, permanentnie będzie mogła zostać rozliczona w okresie 5 lat.

Podstawa prawna:

  • art. 7 ust. 1, 2, art. 7b, art. 15 ust. 2, ust. 2b ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343

Ograniczenie w odliczaniu kosztów finansowania dłużnego do kosztów uzyskania przychodów

Zmiany, jakie od początku tego roku nastąpiły w zakresie rozliczania kosztów finansowania dłużnego w kosztach podatkowych, wynikają z dostosowania polskiej ustawy o CIT do przepisów dyrektywy ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (dyrektywa ATAD). W zakresie dokonanych zmian należy zwrócić uwagę na poszerzenie kręgów podmiotów, do których ma zastosowanie omawiane ograniczenie. Do końca tego roku stosowały je jedynie podmioty powiązane, zaś teraz obowiązuje ono wszystkich podatników CIT mających rezydencję w Polsce. Co więcej przepisy o wyłączeniu z kosztów podatkowych kosztów finansowania utraciły charakter opcjonalny wobec uchylenia przepisów dotyczących tzw. cienkiej optymalizacji.

Z kosztów podatkowych wyłącza się tą część kosztów finansowania dłużnego w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (art. 15c ust. 1 updop). Wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów nie stosuje się do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej kwoty 3 mln zł (art. 15c ust. 14 pkt 1 updop).

Nadwyżką kosztów finansowania dłużnego jest różnica między poniesionymi w danym roku podatkowym kosztami finansowania dłużnego a podlegającymi opodatkowaniu w tym samym roku przychodami o charakterze odsetkowym (art. 15c ust. 3 updop).

Kosztami finansowania dłużnego są wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkowa raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione (art. 15c ust. 12 updop).

Przychodami o charakterze odsetkowym są przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych, oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego (art. 15c ust. 13 updop).

Przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nie bierze się pod uwagę kosztów finansowania dłużnego wynikających z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej, w przypadku którego spełnione są łącznie następujące warunki:

  1. wykonawca projektu podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej;
  2. aktywa, których projekt dotyczy, znajdują się całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;
  3. koszty finansowania zewnętrznego są wykazywane dla celów podatkowych w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;
  4. dochody są osiągane w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Biorąc pod uwagę powyższe definicje na przykładzie zostanie zaprezentowane, jak wyliczyć wysokość kosztów finansowania dłużnego.

Przykład

Przychody ze wszystkich źródeł - 60 mln zł

Przychody o charakterze odsetkowym - 1 mln zł

Koszty uzyskania przychodów - 20 mln zł

Koszty finansowania dłużnego - 10 mln zł

Nadwyżka kosztów finansowania dłużnego - 9 mln zł

Amortyzacja zaliczona do kosztów podatkowych - 2 mln zł

Koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych - 9 mln zł

Wartość nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, która nie podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów - 3 mln zł (zob. art. 15c ust. 14 pkt 1 updop)

30% x [(60 mln zł - 1 mln zł) - (20 mln zł - 2 mln zł - 9 mln zł)] = 30% x (59 mln zł - 9 mln zł) = 30% x 50 mln zł = 15 mln zł

W związku z tym, że nadwyżka kosztów finansowania dłużnego nie przekroczyła limitu 15 mln zł (wyniosła jedynie 9 mln zł), to koszty finansowania dłużnego można w całości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. W przypadku gdyby nadwyżka przewyższała limit 15 mln zł i doszło do częściowego wyłączenia kosztów finansowania dłużnego z kosztów uzyskania przychodów w danym roku podatkowym, to podatnik miałby możliwość uwzględnienia kwoty wyłączonej z kosztów podatkowych w następnych 5 latach podatkowych, o ile nie zostałby przekroczony limit wynikający z art. 15c ustawy o CIT.

(+/-) Komentarz

Zmiany mają charakter dostosowawczy do dyrektywy ATAD i były konieczne w celu realizacji prawidłowej jej implementacji. Zmiana jest pozytywna dla małych i średnich podatników niestosujących tego typu działań optymalizacyjnych co duże podmioty. Będą one miały większe szanse na konkurowanie z dużymi spółkami, chociaż daleko jest jeszcze w praktyce do wolnej konkurencji.

Podstawa prawna:

  • art. 15c, art. 15ca ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343

  • art. 2 pkt 19 lit. a, k, m ustawy z 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - Dz.U. z 2017 r. poz. 2175

Wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług niematerialnych

Ustawodawca, począwszy od tego roku, zdecydował się wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów te usługi niematerialne oraz należności związane z wartościami niematerialnymi i prawnymi, których istotą było wykreowanie w sposób sztuczny kosztów podatkowych, a przez to zaniżenie podstawy opodatkowania CIT. Wydatki tego typu zostały uznane przez ustawodawcę za rodzaj agresywnej optymalizacji podatkowej, które - zdaniem resortu finansów - należało ograniczyć. Na liście usług niematerialnych, których zakup jest limitowany w kosztach podatkowych, znalazły się usługi doradcze, badania rynku, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczenia o podobnym charakterze. Ponadto ograniczeniom zostały poddane wszelkiego rodzaju opłaty i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, a także przeniesienie ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Ograniczenia dotyczą wydatków poniesionych w ramach transakcji realizowanych z podmiotami powiązanymi oraz podmiotami z tzw. rajów podatkowych. Wyłączenie z kosztów podatkowych jest w części, w jakiej wydatki te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek (art. 15e ust. 1 updop). Ograniczenie w zaliczeniu wydatków na nabycie usług niematerialnych ma zastosowanie w części, w jakiej przekraczają one kwotę 3 mln zł (art. 15e ust. 12 updop).

Poniżej przykład obrazujący, w jaki sposób należy wyliczyć wysokość wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Przykład

Wydatki na usługi doradcze nabyte od podmiotów powiązanych - 5 mln zł

Przychody ogółem - 40 mln zł

Przychody z odsetek - 1 mln zł

Koszty uzyskania przychodów - 9 mln zł

Amortyzacja - 1 mln zł

5% [(40 mln zł - 1 mln zł) - (9 mln zł - 1 mln zł)] = 5% (39 mln zł - 8 mln zł) = 5% x 31 mln zł = 1 550 000 zł

5 mln - 1 550 000 zł - 3 mln zł = 450 000 zł.

Do kosztów uzyskania przychód nie będzie można zaliczyć 450 000 zł.

Podatnik CIT będzie miał prawo zaliczyć powyższą kwotę do kosztów podatkowych w ciągu kolejnych 5 lat podatkowych, pod warunkiem że nie wystąpią w tych latach ograniczania tego samego rodzaju.

Ograniczenie w zaliczeniu omawianych wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie ma zastosowania do:

  1. kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi;
  2. kosztów usług dla odsprzedawanych (refakturowanych);
  3. usług ubezpieczenia świadczonych przez zakłady ubezpieczeń oraz zakłady reasekuracji;
  4. gwarancji i poręczeń udzielonych przez banki, instytucje kredytowe, SKOK-i, zakłady ubezpieczeń oraz zakłady reasekuracji.

(+/-) Komentarz

Z pewnością zmiana jest korzystna dla ogółu przedsiębiorców, gdyż ogranicza stosowanie metod agresywnej optymalizacji przez niektórych z nich, dzięki czemu mogą oni mieć silniejszą pozycję na rynku. Eliminacja zachowań mających na celu unikanie opodatkowania jest działaniem podejmowanym w duchu zasady równego opodatkowania. Nie każdego bowiem przedsiębiorcę stać na zastosowanie działań optymalizacyjnych, gdyż nierzadko wiążą się one z wysokimi kosztami obsługi.

Podstawa prawna:

  • art. 15e ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343

Rozszerzenie ustalania podstawy opodatkowania przychodu w oparciu o wartość rynkową w stosunku do usług

Dotychczas przepisy ustawy o CIT za przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych uznają cenę określoną w umowie, a gdy ta znacznie odbiega od ich wartości rynkowej, organ ma prawo określić przychód właśnie w tej wysokości. Od początku tego roku zasady te znajdą zastosowanie również do świadczenia usług, a także nieodpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych na rzecz podmiotu, w którym podatnik sam lub wraz z podmiotami powiązanymi posiada udział w wysokości co najmniej 95%, z wyjątkiem gdy nabywcą jest organizacja pożytku publicznego.

(-) Komentarz

Wprowadzone zmiany mogą wywoływać kontrowersje w praktyce, gdyż zmienione przepisy mogą być wykorzystywane do określania podstawy opodatkowania CIT z tytułu świadczenia usług między podmiotami, które nie są ze sobą powiązane. Po drugie, z racji tego, że nie zostało określone, do jakiego rodzaju przychodów mają zastosowanie zmienione przepisy, to nieopatrznie może pojawić się stanowisko, że będą one stosowane do wszelkiego rodzaju przychodów, a więc do przychodów z działalności gospodarczej czy z zysków kapitałowych. Warto odnotować, że w ustawie o PIT analogiczny przepis nie został zmieniony, gdyż stosuje się go co do zasady do przychodu ze zbycia nieruchomości i innych rzeczy, a do innego rodzaju przychodów tylko wtedy, gdy jest to wyraźnie wskazane w ustawie. Dlatego też nie dokonano w ustawie o PIT rozszerzenia określania przychodu w wartości rynkowej dla świadczenia usług. Zdaniem autora w tej sytuacji konieczna będzie interpretacja ogólna Ministra Finansów co do zakresu stosowania zmienionego przepisu ustawy o CIT.

Podstawa prawna:

  • art. 14 ust. 1-3, ust. 6 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.

Zaliczanie przez banki do kosztów uzyskania przychodów rezerw i odpisów na oczekiwane straty kredytowe

Zmiany wprowadzone od początku tego roku wynikają z zastąpienia Międzynarodowego Standardu Rachunkowości nr 39 Instrumenty Finansowe przez Międzynarodowy Standardem Sprawozdawczości Finansowej nr 9, Instrumenty Finansowe.

Do końca zeszłego roku rozpoznanie w wyniku finansowym banku należności zagrożonych opiera się na dwóch metodach. Pierwsza polega na stworzeniu rezerwy celowej i wynika z ustawy o rachunkowości, zaś druga wynikała z MSR nr 39 Instrumenty Finansowe i polegała na uwzględnianiu w bilansie odpisów z tytułu utraty wartości należności. W związku z tym, że zaliczenie tych odpisów do kosztów uzyskania przychodów było limitowane równowartością rezerw na ryzyko związane z działalnością banków, które bank mógłby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w wysokości i na zasadach określonych w ustawie dla tych rezerw, gdyby je tworzył, to banki musiały prowadzić dodatkową ewidencję dla rezerw.

Na skutek dokonanej nowelizacji banki, które stosują MSSF nr 9, zaliczają do kosztów uzyskania przychodów nie odpisy z tytułu utraty wartości należności, a odpisy na straty kredytowe. Różnica polega w zasadzie jedynie na zmianie nazewnictwa. Ponadto odpis nie jest limitowany rezerwą, co oznacza, że nie trzeba prowadzić podwójnej ewidencji.

W ustawie o CIT uchylono przepis nakładający wymóg pomniejszania rezerw i odpisów na straty kredytowe o enumeratywnie wymienione zabezpieczenie. Pomniejszenie będzie następować według decyzji podjętej przez bank w takim stopniu, w jakim dokonają one tych pomniejszeń na podstawie przepisów o rachunkowości lub na podstawie MSR.

(+) Komentarz

Zmiana jest korzystna dla banków, które stosują międzynarodowe standardy rachunkowości, gdyż nie muszą już dalej prowadzić podwójnej ewidencji, aby wyliczyć wartość odpisów od zagrożonych kredytów do kosztów podatkowych.

Podstawa prawna:

  • art. 4a pkt 31, pkt 32, art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a-ba, pkt 26, pkt 26b, pkt 26c, pkt 27 ust. 6 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.

  • art. 2 pkt 33 ustawy z 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - Dz.U. z 2017 r. poz. 2175

Likwidacja zwolnienia od CIT przychodów przeznaczonych na działalność rolniczą

Podatnicy, którzy uzyskiwali przychody z działalności rolniczej bądź z działów specjalnych produkcji rolnej mogli korzystać ze zwolnienia od CIT, jeśli przychody z niej przeznaczyli na działalność rolniczą (art. 17 ust. 1 pkt 4e updop). Warunkiem było osiągnięcie 60% udziału przychodów z działalności rolniczej w ogóle wszystkich przychodów.

Zdaniem resortu finansów z racji tego, że zwolnienie mogło być wykorzystywane do unikania opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej, należało przepisy uchylić.

(-) Komentarz

Likwidacja zwolnienia nie jest wymierzona w rolników, a raczej w przedsiębiorców, którzy dodatkowo prowadzą działalność rolniczą, w którą inwestują pieniądze zarobione na działalności gospodarczej. Niezależnie od tego, czy stosowali oni powyższe zwolnienie w celu unikania opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej, czy też rzeczywiście byli nastawieni na rozwój gospodarstw rolnych, to zniesienie zwolnienia jest dla nich niekorzystne i zapewne zmusi ich do przyjęcia innych rozwiązań biznesowych.

Podstawa prawna:

  • art. 2 pkt 22 ustawy z 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - Dz.U. z 2017 r. poz. 2175

Zmiana zakresu zwolnienia od CIT dla przychodów z tytułu dywidendy

Zgodnie z nowym brzmieniem przepisu zwolnienie od CIT ma zastosowanie do:

  • dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
  • równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki komandytowo-akcyjnej przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,
  • wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia.

W poprzednim stanie prawnym zwolnienie miało zastosowanie do dywidendy oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Na skutek nowelizacji zakres zwolnienia został zmniejszony, co podyktowane zostało obowiązkiem implementacji dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich.

(-) Komentarz

W związku z tym, iż skróceniu uległ katalog przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zwolnionych od CIT, to zmiana nie jest korzystna dla podatników tego podatku.

Podstawa prawna:

  • art. 22 ust. 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm.

Obowiązek poboru zaliczki od należności wypłaconych do rajów podatkowych

Płatnicy dokonujący wypłat niektórych należności z tytułu zysków kapitałowych na rzecz podmiotów mających siedzibę w krajach zaliczanych do tzw. rajów podatkowych są zobowiązani do poboru zryczałtowanego podatku w stawce 19% wypłacanego przychodu. Chodzi tutaj o wypłatę takich należności, jak:

  • przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;
  • przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;
  • przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, czyli: z praw autorskich i pokrewnych, licencji, praw określonych w ustawie - Prawo własności przemysłowej, z know-how, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych;
  • z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
  • z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
  • z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze dotyczącej praw majątkowych, o których mowa powyżej, a także z ich zbycia.

(+/-) Komentarz

Dokonana zmiana chroni interesy budżetu i z racji tego, że wykorzystywanie rajów podatkowych dotyczy podatników, którzy osiągają duże przychody, to w praktyce może okazać się rozwiązaniem korzystnym dla mniejszych podatników niemających takich możliwości. Więksi podatnicy będą wpłacać do budżetu wyższe podatki, a przez to z racji mniejszej ilości zasobów pieniężnych ich przewaga konkurencyjna nad mniej zasobnymi podatnikami albo tymi, którzy nie korzystają z agresywnej optymalizacji, będzie mniejsza. Dzięki temu rynek będzie bardziej konkurencyjny.

Podstawa prawna:

  • art. 26 ust. 1m ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.

Możliwość składania oświadczenia o wyborze opodatkowania ryczałtem ewidencjonowanym na urzędowym formularzu

Oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej, najmu, a także przychodów ze sprzedaży przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych podatnik powinien złożyć w ustalonym terminie. Do tej pory podatnicy składali oświadczenia o treści sformułowanej przez siebie albo na wzorach przygotowanych do użytku wewnętrznego przez urzędy skarbowe. Obecnie na skutek nowelizacji możliwe będzie korzystanie ze wzoru określonego w rozporządzeniu przez ministra rozwoju i finansów. Minister Finansów został również upoważniony do określenia wzoru oświadczenia o wyborze opodatkowania ryczałtem przychodów z najmu przez jednego z małżonków, jak również zawiadomienia o rezygnacji z tego sposobu rozliczania się.

(+) Komentarz

Zmiana ułatwi składanie oświadczeń i zawiadomień. Bywały bowiem przypadki, że treść formułowana samodzielnie przez podatników wzbudzała wątpliwości albo musiała być weryfikowana przez urzędników. Wprowadzenie urzędowych wzorów z pewnością wyeliminuje to zjawisko.

Podstawa prawna:

  • art. 9 ust. 7, art. 12 ust. 8b ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2157; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2175

Wprowadzenie nowej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dla najmu

Podatnicy uzyskujący przychody z najmu mogą stosować stawkę w wysokości 8,5% tylko, gdy przychód osiągnięty z tego tytułu nie przekroczy 100 000 zł. Jeżeli tak się stanie, to od nadwyżki będą musieli stosować nową stawkę 12,5% przychodów.

(-) Komentarz

Wprowadzenie nowej stawki wymierzone jest w podatników, którzy utrzymują się z przychodów z najmu. Pozornie zmiana ma przynieść korzyść fiskusowi, ale może okazać się, że w praktyce będziemy mieli do czynienia z zaniżaniem przychodów, tak aby nie przekroczyły one 100 000 zł, a przez to z uchylaniem się od opodatkowania i powstawaniem szarej strefy.

Podstawa prawna:

  • art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2157; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2175

Likwidacja obowiązku zawiadamiania naczelnika urzędu skarbowego o prowadzeniu ewidencji przychodów przez biuro rachunkowe

Jeszcze do końca zeszłego roku podatnik rozliczający się ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych miał obowiązek powiadomić naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni od dnia zawarcia umowy z biurem rachunkowym o prowadzeniu przez nie ewidencji przychodów. Od początku tego roku obowiązek ten został zniesiony.

(+) Komentarz

Zmiana jest pozytywna, gdyż znosi kolejny obowiązek, który mają spełniać podatnicy, a który nie jest aż tak istotny dla prawidłowego dokonywania rozliczeń podatkowych.

Podstawa prawna:

  • art. 15 ust. 4 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2157; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2175

Zmiany w uldze B+R

W związku z likwidacją funduszu innowacyjności z przychodów centrów badawczo-rozwojowych opodatkowanych podatkiem dochodowym zostały wykreślone środki tego funduszu niewykorzystane w roku podatkowym, w którym zostały przekazane do tego funduszu, lub w ciągu roku podatkowego następującego po tym roku, albo wykorzystane niezgodnie z przepisami wykonawczymi do ustawy o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Ponadto przychodami nie są już środki funduszu innowacyjności w sytuacji, gdy podatnik utracił status centrum badawczo-rozwojowego.

Rozszerzono również katalog kosztów kwalifikowanych rozliczanych w ramach ulgi B+R o:

  • wynagrodzenia dla zleceniobiorców oraz wykonawców dzieła, a także składki na ubezpieczenie społeczne od tych wynagrodzeń w takim zakresie, w jakim czas poświęcony przez nich na działania badawczo-rozwojowe pozostaje do całego czasu wykonania zlecenia lub dzieła;
  • wydatki na nabycie sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych niestanowiących środków trwałych;
  • wydatki na nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem;
  • odpisy amortyzacyjne od kosztów prac rozwojowych w takiej części, w jakiej inne koszty kwalifikowane niż te odpisy stanowią udział w wartości początkowej tych kosztów rozwojowych;

Przykład

Podatnik poniósł koszty prac rozwojowych w wysokości 100 000 zł, z czego na ich wartość początkową składają się koszty kwalifikowane w postaci wynagrodzeń dla pracowników, wydatków na nabycie materiałów, surowców, które wyniosły 45 000 zł. Odpisy amortyzacyjne od kosztów prac rozwojowych będą mogły zostać uznane za koszt kwalifikowany w 45%.

Doprecyzowano ponadto, że:

  • wynagrodzenia dla pracowników oraz składki na ubezpieczenie społeczne od nich będą mogły zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych w takim zakresie, w jakim pracownik poświęca swój czas na działalność badawczo-rozwojową,
  • za koszt kwalifikowany mogą zostać uznane wydatki na nabycie ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych przez jednostkę naukową, a także wyniki badań naukowych nabyte od tej jednostki. Wcześniejsza redakcja art. 26e ust. 2 pkt 3 updof regulującego tę kwestię mogła budzić wątpliwości.

Od początku tego roku każdy przedsiębiorca ma możliwość uznania za koszty kwalifikowane koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego. Wcześniej uprawnienie to przysługiwało jedynie mikroprzedsiębiorcom oraz małym lub średnim przedsiębiorcom.

Podatnicy posiadający status centrum badawczo-rozwojowego za koszty kwalifikowane mogą uznać takie koszty, jak:

    • dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;
    • koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskane od podmiotów innych niż jednostki naukowe na warunkach rynkowych i wykorzystywane wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Koszty te nie mogą w ciągu roku podatkowego przekroczyć 10% przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Do ustaw o podatkach dochodowych wprowadzono zapis o możliwości odliczenia kosztów kwalifikowanych, jeśli nie zostały one wcześniej odliczone od podstawy opodatkowania. W przypadku, gdy podatnikowi zwrócono odliczone koszty kwalifikowane, to jest on zobowiązany do zwiększenia dochodu albo zmniejszenia straty.

Podniesiono również m.in. limit kosztów kwalifikowanych odliczanych przez mikroprzedsiębiorców, małych lub średnich przedsiębiorców do 100% ich wartości.

(+) Komentarz

Zmiany są korzystne dla podatników prowadzących działalność innowacyjną. W związku z poszerzeniem katalogu kosztu kwalifikowanych mają oni możliwość rozpoznawania ich w wysokości wyższej niż poprzednio.

Podstawa prawna:

  • art. 14 ust. 2 pkt 15, art. 26e ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2203

  • art. 18d ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2201

Rozszerzenie katalogu podatników zwolnionych podmiotowo od CIT

Od 1 stycznia br. nowym podatnikiem zwolnionym od CIT stało się Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie, ale z wyłączeniem działalności gospodarczej polegającej na wykonywaniu działań w zakresie gospodarki wodnej obejmujących:

  1. projektowanie, wykonywanie, utrzymywanie i eksploatację urządzeń wodnych;
  2. wytwarzanie energii w elektrowniach wodnych;
  3. prowadzenie działalności edukacyjnej i turystycznej związanej z gospodarką wodną;
  4. świadczenie usług w zakresie towarowego i pasażerskiego transportu wodnego;
  5. inną działalność związaną z gospodarką wodną, z wyłączeniem działalności gospodarczej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków.

(+) Komentarz

Zmiana nie ma znaczenia dla większości podatników czy konsumentów. Dotyczy w zasadzie tylko podmiotu zwolnionego, dla którego niewątpliwe zwolnienie jest korzystne. Z drugiej jednak strony, jeśli będzie on prowadził działalność opodatkowaną CIT, to będzie musiał wyodrębniać koszty z nią związane, by móc uznać je za koszty uzyskania przychodów.

Podstawa prawna:

  • art. 6 ust. 1 pkt 4c ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2201

Rozliczenie opłaty recyklingowej

Od tego roku przedsiębiorcy prowadzący sprzedaż detaliczną lub hurtową obowiązani są pobierać opłatę recyklingową od nabywającego lekką torbę na zakupy z tworzywa sztucznego. W szczególności dotyczy to sklepów sprzedających plastikowe siatki na zakupy. Opłaty stanowią dochód budżetu państwa i wnoszone są do 15 marca następnego za rok poprzedni. Dla sprzedawcy opłata ta stanowi jednocześnie przychód opodatkowany podatkiem dochodowym oraz koszt uzyskania przychodów.

(+/-) Komentarz

Lepszym rozwiązaniem byłoby wyłączenie z przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów opłaty recyklingowej, gdyż nie ma równoczesnego rozpoznania przychodu i kosztu podatkowego z tego tytułu. Przedsiębiorca rozpoznaje przychód w roku, w którym była sprzedaż, zaś koszt dopiero w roku następnym, kiedy następuje wniesienie opłaty na rzecz budżetu państwa. Dodatkową kwestią, jaka powinna zostać uregulowana, powinien być sposób udokumentowania opłaty recyklingowej w kosztach uzyskania przychodów. Nie powinna być ona dokumentowana ani fakturą, ani paragonem fiskalnym, gdyż nie stanowi ona przedmiotu sprzedaży. Sprzedawana jest torebka, za którą pobierane jest odrębne wynagrodzenie, gdzie do podstawy opodatkowania VAT nie wchodzi ta opłata.

Podstawa prawna:

  • art. 14 ust. 2 pkt 18, art. 22 ust. 1aa ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2203

  • art. 12 ust. 1 pkt 11, art. 15 ust. 1aa ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2201

Ewidencja VAT prowadzona elektronicznie

Począwszy od tego roku, podatnicy VAT czynni są zobowiązani do elektronicznego prowadzenia ewidencji VAT składającej się z rejestru sprzedaży i rejestru zakupów. Natomiast podatnicy zwolnieni od VAT podmiotowo takiego obowiązku nie mają.

(+) Komentarz

Podatnicy VAT nie będą musieli korzystać z odrębnego programu księgowego, by można było uznać, że została spełniona przesłanka prowadzenia ewidencji VAT w formie elektronicznej. Wystarczy zwykły arkusz kalkulacyjny czy prowadzenie ewidencji VAT w edytorach tekstu.

Podstawa prawna:

  • art. 109 ust. 8a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.

Ustalanie wielkości VAT naliczonego według proporcji dla jednostek organizacyjnych jednostek samorządu terytorialnego

Podatnicy, którzy nabywają towary i usługi, które jednocześnie są związane z działalnością opodatkowaną VAT oraz z czynnościami zwolnionymi, mają obowiązek odliczania VAT naliczonego według tzw. proporcji. Oblicza się ją jako udział obrotu z tytułu działalności opodatkowanej VAT w całym obrocie. Od początku tego roku proporcję tę ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Odrębnie proporcję ustalą zatem:

  1. utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
  2. urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

(+) Komentarz

Zmiana ma znaczenie jedynie dla organów podatkowych oraz jednostek samorządu terytorialnego i w kontekście weryfikowalności VAT naliczonego, który można odliczyć, jest zmianą pozytywną. Łatwiej i sprawniej będzie można ustalić wartość VAT naliczonego dla odrębnych jednostek organizacyjnych jednostek samorządu terytorialnego niż na poziomie całej jednostki samorządu terytorialnego.

Podstawa prawna:

  • art. 90 ust. 10a, ust. 10b. art. 90a ust. 1, art. 91 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.

Hipoteka na nieruchomości jako nowy rodzaj zabezpieczenia akcyzowego

Od 1 czerwca 2018 r. zostanie wprowadzony nowy rodzaj zabezpieczenia akcyzowego oprócz pięciu dotychczas funkcjonujących. Jest to hipoteka na nieruchomości. Ten rodzaj zabezpieczenia może być ustanowiony wyłącznie na nieruchomości do 65% jej zadeklarowanej wartości rynkowej przez podmiot zobowiązany do złożenia zabezpieczenia akcyzowego. Hipotekę można ustanowić tylko na nieruchomości, która nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi i stanowi wyłączną własność podmiotu, który składa zabezpieczenie.

Zabezpieczenie w formie hipoteki na nieruchomości może pokrywać nie więcej jak 45% zabezpieczenia akcyzowego. Pozostała jego część powinna zostać dokonana w pozostałych formach zabezpieczenia.

(+) Komentarz

Zmiana ma charakter pozytywny, gdyż rozszerza katalog form, w jakich następuje zabezpieczenie akcyzowe. Podmioty starające się o takie zabezpieczenie będą mogły łatwiej go dokonać. Dokonując zabezpieczenia np. w formie depozytu w gotówce oraz hipoteki na nieruchomości, podatnik będzie mógł dysponować większą ilością pieniędzy niż w sytuacji, gdy formą zabezpieczenia była wyłącznie gotówka.

Podstawa prawna:

  • art. 67 ust. 1 pkt 6, art. 69a, art. 70 ust. 3 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 43 ze zm.

Opodatkowanie akcyzą e-papierosów

W tym roku do wyroby akcyzowe poszerzono o płyn do papierosów elektronicznych, oraz tzw. wyroby nowatorskie.

Opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega produkcja nowych wyrobów akcyzowych, jak również sprowadzenie ich do Polski, zarówno w drodze nabycia wewnątrzwspólnotowego, jak i importu. W ustawie o podatku akcyzowym wprowadzono zwolnienia od akcyzy dla sprowadzanych wyrobów. Na mocy przepisów przejściowych ustawy nowelizującej przez cały rok 2018 zastosowanie będzie miała zerowa stawka akcyzy na nowe wyroby akcyzowe.

(-) Komentarz

Zmiany dokonane w ustawie o podatku akcyzowym są niekorzystne dla konsumentów, gdyż będą musieli zapłacić wyższą cenę za płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie. Wprowadzenie akcyzy może również prowadzić do powstania szarej strefy i sprzedaży nowych wyrobów akcyzowych z kontrabandy czy wytworzonych nielegalnie, jak ma to miejsce w przypadku papierosów.

Podstawa prawna:

  • art. 2 ust. 1 pkt 1, pkt 33-36, art. 34 ust. 1a, ust. 3 pkt 3, 4, art. 36 ust. 1 pkt 5-8, art. 37a ust. 1, ust. 2, art. 99b, art. 99c, art. 136 ust. 1, ust. 2 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 43 ze zm.

Podzielona płatność (split payment)

Od początku lipca tego roku wejdą w życie przepisy przewidujące możliwość dokonania zapłaty wynagrodzenia wynikającego z faktury przez nabywcę będącego podatnikiem VAT na dwa konta. Jedno, zwane rachunkiem VAT, będzie przeznaczone dla kwot podatku należnego VAT, a drugie zwykłe konto związane z prowadzoną działalnością gospodarczą dla kwoty netto. Na rachunek VAT urząd skarbowy będzie dokonywał zwrotów VAT w terminie 25 dni od dnia złożenia deklaracji VAT.

Podatnik nie będzie mógł swobodnie dysponować środkami zgromadzonymi na rachunku VAT, gdyż jeśli będzie chciał je przelać na inne konto prowadzone przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, to będzie musiał uzyskać na to zgodę naczelnika urzędu skarbowego. Zgoda będzie wyrażana w formie postanowienia, w którym określona będzie wysokość środków, jakie mogą zostać przelane na inne konto. W razie udzielenia rabatu lub zaistnienia innego zdarzenia powodującego obniżenie podstawy opodatkowania podatnik będzie mógł zwracać część VAT należnego z rachunku VAT. Nie będzie potrzebna na to zgoda naczelnika urzędu skarbowego.

Podatnik, który używać będzie rachunku VAT, nie będzie ponosił odpowiedzialności za dodatkowe zobowiązanie podatkowe, ale tylko do wysokości zapłaconego VAT wynikającego z faktur oraz gdy nie wiedział o tym, że zapłacone faktury były fakturami pustymi.

Podatnik będzie premiowany za wcześniejszą zapłatę zobowiązania podatkowego. Jeżeli podatnik zapłaci podatek przed terminem, będzie mógł pomniejszyć swoje zobowiązanie podatkowe. Kwotę obniżenia oblicza się według wzoru wskazanego w art. 108d ustawy o VAT.

(+/-) Komentarz

Rozwiązanie, z którego będą mogli korzystać podatnicy, ma swoje wady i zalety. Pozytywnym aspektem podzielonej płatności jest otrzymywanie zwrotu VAT w krótkim czasie, bo już w terminie 25 dni od dnia złożenia deklaracji. Jednakże dla podatników, którzy zazwyczaj płacą VAT do urzędu skarbowego, to rozwiązanie nie ma dla nich znaczenia. Istotna dla nich będzie natomiast możliwość zmniejszenia VAT w przypadku wczesnej zapłaty. Wadami podzielonej płatności jest "zamrożenie" środków na rachunku VAT oraz utrudnienia w płatnościach wynagrodzenia wynikającego z faktur. Rozwiązanie to będzie pochłaniało więcej czasu na obsługę niż da korzyści. Należy się spodziewać, że na rozwiązanie split payment decydować się będą ci podatnicy, którzy wykazują zwroty VAT.

Podstawa prawna:

  • art. 2 pkt 37, art. 87 ust. 6a, ust. 6b, art. 103a, art. 108a, art. 108b, art. 108c, art. 108d ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221

Publiczna lista dużych podatników CIT

Począwszy od tego roku, w terminie do 30 września Minister Finansów będzie publikował listę podatników będących podatkowymi grupami kapitałowymi, a także podatników, których przychody przekroczyły 50 mln euro rocznie. Oprócz wskazania nazwy podatnika ujawnione zostaną takie dane jak wysokość przychodów, kosztów uzyskania przychodów, dochodu (strat), kwota podatku należnego. Ponadto Minister Finansów będzie mógł podać wysokość procentowanego udziału podatku dochodowego w zysku brutto wynikającym ze sprawozdania finansowego.

(-) Komentarz

W zamierzeniu ustawodawcy publikacje mają być jednym z elementów służących przeciwdziałaniu unikania opodatkowania podatkiem dochodowym ze strony dużych podmiotów gospodarczych stosujących agresywną optymalizację. Oczywiście okoliczność, że dany podmiot znalazł się na liście nie oznacza, że przerzuca swój dochód do innego kraju albo kreuje koszty uzyskania przychodów. To może być jedynie przedmiotem domysłu i podejrzeń, zwłaszcza gdy kwota zapłaconego podatku dochodowego w Polsce jest niska w odniesieniu do wysokości przychodów uzyskiwanych przez podatnika.

Podstawa prawna:

  • art. 27b ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.

Jakub Rychlik

prawnik, doradca podatkowy, autor licznych publikacji podatkowych